Con la Risposta a a interpello 29 maggio 2025, n. 146, l’Agenzia delle Entrate interviene in merito all’applicazione del regime della “cedolare secca” ad un contratto di locazione contenente disposizioni relative ad una clausola penale, chiarendo che la clausola penale inserita in un contratto di locazione con cedolare secca non è soggetta a imposta di registro, in quanto accessoria al contratto.
L’interpello
L’interpello in esame riguarda un contribuente, proprietario di un immobile classificato in categoria catastale A3 (Abitazioni di tipo economico), che intende concederlo in locazione per finalità abitative con contratto 4+4, optando per il regime della cedolare secca.
Nella bozza contrattuale, viene prevista una clausola penale a carico del conduttore, il quale, in caso di ritardata riconsegna dell’immobile, sarà tenuto a corrispondere, oltre al canone mensile, una somma ulteriore di 10 euro per ogni giorno di ritardo.
L'istante intende conoscere la corretta tassazione, ai fini dell'imposta di registro, del contratto in argomento. In particolare, chiede se detto contratto è soggetto alla tassazione autonoma dell'imposta di registro di euro 200 (di cui all'art. 27 del D.P.R. n. 131/1986 atti sottoposti a condizione sospensiva) oppure se l’intero contratto, comprensivo della clausola, benefici della totale esenzione garantita dal regime della cedolare secca.
Soluzione delle Entrate
Nella Risposta all’interpello in esame, richiamando i principi civililistici sanciti dagli artt. 1382 e seguenti codice civile, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che la clausola penale ha natura accessoria rispetto all’obbligazione principale e non può sussistere autonomamente.
La clausola penale, infatti, è un patto con cui le parti concordano che in caso di inadempimento o ritardo il trasgressore corrisponda all’altro una determinata prestazione, in genere una somma di denaro.
Essa non introduce un obbligo autonomo, ma svolge una funzione coercitiva e risarcitoria, mirata a disincentivare l’inadempimento contrattuale.
In ambito fiscale, tale clausola non rientra nel campo IVA (esclusione espressamente prevista dall’art. 15, comma 1, D.P.R. n. 633 del 1972) e, in via generale, sarebbe soggetta a imposta di registro in misura fissa come atto condizionato (ex art. 40 del D.P.R. n. 131 del 1986 (TUR)). Tuttavia, ciò vale solo se il contratto fosse sottoposto al regime ordinario.
Nel regime della cedolare secca, invece, come anche ribadito dalla Circolare n. 26/E/2011, le imposte di registro e bollo non sono dovute sul contratto né sulle sue risoluzioni o proroghe. Come è noto, il regime della cedolare secca esclude sia l'applicazione dell’IEPEF secondo le aliquote progressive per scaglioni di reddito, e delle relative addizionali, sia delle imposte di registro e di bollo, consentendo al locatore di applicare un regime di tassazione agevolato e semplificato con aliquota fissa (21% o 10%, a seconda dei casi, per i contratti a canone concordato).
Sulla scorta di quanto precede e dell’orientamento più recente della giurisprudenza di legittimità (cfr. le sentenze nn. 30983, 30989, 31027, 31145 del 2023 e nn. 3014, 3031, 3056 e 3466 del 2024), che nel pronunciarsi sul trattamento fiscale, ai fini dell'imposta di registro, ha affermato che «la funzione coercitiva e di predeterminazione del danno della clausola penale ne implica la sua necessaria accessorietà, l’Agenzia delle Entrate conclude che la clausola penale non comporta l’assoggettamento del contratto a imposta di registro, in quanto si tratta di una disposizione contrattuale priva di autonomia giuridico-economica rispetto al contratto stesso.
Infatti, la clausola penale inserita nel contratto di locazione con opzione per la cedolare secca non rileva autonomamente ai fini dell’imposta di registro, poiché puramente accessoria al contratto di locazione.