Novità in materia di IRPEF e redditi di lavoro dipendente: le misure per la riduzione del cuneo fiscale dei lavoratori dipendenti

L’Agenzia delle Entrate ha pubblicato, in data 16 maggio 2025, la Circolare n. 4/E con cui passa in rassegna le novità riguardanti l’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) introdotte con la Legge di Bilancio 2025 (L. 207/2024) e le nuove disposizioni riguardanti la tassazione dei redditi di lavoro dipendente anche a seguito delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 192/2024.

Tra le varie novità, la circolare si sofferma sulle novità più rilevanti relative alla cd. “riduzione del cuneo fiscale” dei lavoratori dipendenti e alle altre novità fiscali che interessano le buste paga dal 1° gennaio 2025.

NUOVE MISURE DI RIDUZIONE DEL CUNEO FISCALE - Art.1 commi da 4 a 9 

In sostituzione della mancata proroga dell’esonero dei contributi IVS (6 o 7% in vigore nel 2024), la legge di bilancio 2025 ha introdotto «stabilmente» 2 misure di riduzione del cuneo fiscale:

1. una somma «netta» che non concorre alla formazione del reddito, in caso di redditi fino a 20.000€;
2. un’ulteriore detrazione in caso di redditi oltre 20.000 e fino a 40.000€.

SOMMA «NETTA» CHE NON CONCORRE ALLA FORMAZIONE DEL REDDITO - Art. 1 commi da 4 a 5

Per i soli lavoratori dipendenti di cui all’art. 49 del TUIR (e non per gli assimilati di cui all’art. 50 che non avevano diritto all’esonero dei contributi IVS) con redditi complessivi fino a 20.000€ è prevista l’erogazione di una somma «netta» che non concorre alla formazione del reddito, ottenuta applicando una percentuale sul reddito di lavoro dipendente, come evidenziato nella tabella seguente e che ha funzione di ridurre il “cuneo fiscale”, ossia la differenza tra la retribuzione lorda erogata dal datore di lavoro e lo stipendio netto percepito dal dipendente.

L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 4/2025, ha chiarito che, nel caso in cui il dipendente abbia lavorato solo per una parte dell’anno, per determinare la somma spettante, è necessario:

• Calcolare il reddito di lavoro dipendente che lo stesso avrebbe percepito se avesse lavorato per l’intero anno, costruendo  quindi un “reddito anno teorico”.
• Determinare la percentuale da applicare con riferimento al reddito anno teorico.
• Applicare la percentuale ottenuta al reddito di lavoro dipendente effettivamente percepito nell’anno.

L’Agenzia precisa inoltre che in presenza di più redditi di lavoro dipendente, nel calcolare il numero dei giorni per i quali dividere il reddito percepito nell’anno ai fini del calcolo del reddito annuo teorico, i giorni compresi in periodi contemporanei devono essere computati una sola volta.

ULTERIORE DETRAZIONE - Art. 1 comma 6

Per i soli lavoratori dipendenti di cui all’art. 49 del TUIR (non per gli assimilati di cui all’art. 50 che non avevano diritto all’esonero dei contributi IVS) con redditi complessivi oltre 20.000 e fino a 40.000€ è prevista un’ulteriore detrazione dall’imposta lorda, da rapportare al periodo di lavoro, come evidenziato nella tabella seguente.

REGOLE PER L’EROGAZIONE DELLA SOMMA NETTA E DELL’ULTERIORE DETRAZIONE - Art. 1 commi da 7 a 9 

I sostituti d’imposta:

• Riconoscono in via automatica la «somma netta» o l’ulteriore detrazione, all’atto dell’erogazione delle retribuzioni.
• Compensano in F24 il credito maturato per l’erogazione della «somma netta», utilizzando il codice tributo “1704”, da indicare nella colonna “importi a credito compensati” della sezione “Erario”. Come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 4/2025, l’importo del credito maturato potrà essere compensato con qualsiasi importo a debito esposto nel modello di pagamento F24, anche in sezioni diverse da quella “Erario”. Nei casi in cui il sostituto debba, invece, procedere al riversamento della somma già erogata e poi recuperata al dipendente perché non più spettante, si utilizzerà sempre il codice tributo “1704”, esponendolo nella colonna “importi a debito versati”.
• Se in sede di conguaglio, la somma netta o l’ulteriore detrazione si rivelano non spettanti, provvedono al recupero. Il recupero di tali somme, nel caso in cui l’importo da recuperare, anche complessivamente considerato, è superiore 60 euro, è effettuato in 10 rate di pari ammontare a partire dalla retribuzione che sconta gli effetti del conguaglio. Come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 4/2025, in caso di cessazione del rapporto di lavoro, il sostituto d’imposta è tenuto a recuperare i benefici fiscali non spettanti in un’unica soluzione, indipendentemente dall’importo. Qualora il recupero dei benefici non spettanti non possa avvenire in occasione del conguaglio di fine rapporto, ad esempio per incapienza della retribuzione, si applica l’art. 23, comma 3, del DPR n. 600/1973, secondo il quale l’importo «che al termine del periodo d’imposta non è stato trattenuto per cessazione del rapporto di lavoro o per incapienza delle retribuzioni deve essere comunicato all’interessato che deve provvedere al versamento entro il 15 gennaio dell’anno successivo».

Al fine della determinazione della spettanza della “somma netta” e dell’ulteriore detrazione, il reddito complessivo e il reddito di lavoro dipendente devono essere assunti al lordo della eventuale quota esente prevista:

• dall’art. 44, co. 1, del D.L. n. 78/2010, per docenti e ricercatori residenti all’estero che vengono a svolgere la loro attività in Italia,
• dall’art. 16 del D. Lgs. n. 147/2015 e dall’art. 5 del D. Lgs. 209/2023, per lavoratori che hanno trasferito la loro residenza nel territorio dello Stato (così detti “impatriati”) ai sensi dell’art. 2 del Tuir.

A questo proposito, l’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 4/2025, ha chiarito che, per quanto riguarda l’erogazione della somma “netta” prevista dal comma 4 dell’art. 1 della legge di Bilancio 2025, una volta individuata la percentuale spettante, la stessa va applicata alla sola quota imponibile del reddito di lavoro dipendente soggetto a tassazione in Italia, al netto della quota esente.

Inoltre, il reddito complessivo è assunto al netto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e relative pertinenze.

MODIFICHE ALLE DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO:

FIGLI A CARICO – Art. 1 comma 11

Dal 1° gennaio 2025 l’art. 12, co. 1, lett. c) del Tuir prevede che la detrazione per figli spetta, indipendentemente dalla convivenza con il genitore richiedente, per ciascun figlio, che non possieda redditi superiori a 2.840,51€ al lordo degli oneri deducibili, se di età pari o superiore a 21 ma inferiore a 30 anni. Nel caso di  figli di età non superiore a 24 anni il limite di reddito per essere considerati a carico è elevato a 4.000 euro.

Tra i figli che possono essere considerati a carico sono compresi i figli adottivi e gli affidati o affiliati, nonché i figli conviventi del coniuge deceduto.

La detrazione spetta dal mese del compimento dei 21 anni di età del figlio fino al mese antecedente al compimento dei 30 anni.

La detrazione spetta in ogni caso per ciascun figlio di età pari o superiore a 30 anni con disabilità accertata ai sensi dell’art. 3 della legge 104/1992.

Per quanto riguarda la novità relativa all’inserimento, tra i soggetti che possono essere considerati a carico, anche dei figli del coniuge deceduto, che siano conviventi con il coniuge superstite (ferme restando le altre condizioni), nella Circolare n. 4/2025, l’Agenzia ha precisato che la possibilità di optare per la detrazione per coniuge in luogo di quella per figlio a carico, se più conveniente, è preclusa nel caso di figlio del solo coniuge deceduto, convivente con il con il coniuge superstite e, in tali circostanze, non spetta neppure all’unico genitore in vita non convivente con il figlio, in quanto manca il requisito dell’unicità del soggetto che sopporta il carico fiscale.

Il contribuente che convive con il figlio del coniuge deceduto potrà beneficiare solo della detrazione per figli a carico e non potrà esercitare l’opzione prevista dall’ultimo periodo della lettera c) del comma 1 dell’art. 12 del Tuir), secondo la quale, se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali (mancanza “fisica” o “giuridica”) e il contribuente non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del solo contribuente e questi non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, per il primo figlio si applica, se più conveniente, la detrazione prevista per il coniuge a carico e per gli altri figli la detrazione prevista per gli stessi.

ALTRI FAMILIARI A CARICO – Art. 1 comma 11

Dal 1° gennaio sono state modificate anche le regole delle detrazioni per altri familiari a carico, previste dall’art. 12, co. 1, lett. d) del Tuir).

In particolare, la detrazione (si veda dopo la tabella) spetta per ogni ascendente (ad esempio i genitori), che si considerano a carico quando, oltre a non possedere redditi superiori a € 2.840,51, al lordo degli oneri deducibili, convivono con il contribuente.

 Fino al 31.12.2024, posto il limite di reddito che non doveva essere superato dal familiare (€ 2.840,51)  erano ricompresi, invece,  tutti di familiari di cui all’art. 433 c.c., anche se non conviventi, a condizione che gli fossero erogati assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria.

SOGLIA ESENZIONE DI 1.000 o 2.000€ - Art. 1 commi 390-391

Per gli anni 2025-2026-2027, in deroga all’art. 51 co. 3 del Tuir, la soglia di esenzione di 258,23 (solo beni e servizi) è elevata a:

• 1.000,00 euro, nel caso di dipendenti senza figli con requisiti per essere considerati a carico.
• 2.000,00 euro, nel caso di dipendenti con figli con i requisiti per essere considerati a carico. L’Agenzia delle Entrate nella Circolare 4/2025 ha precisato che, dal 1° gennaio 2025, tra i figli che danno diritto alla soglia “maggiorata” (2.000€) rientrano anche i figli del co­niuge deceduto conviventi con il coniuge superstite, in quanto ricompresi tra i familiari dell’articolo 12, comma 1 lett. c) del Tuir.

Per essere considerati fiscalmente a carico, i figli devono disporre di un reddito complessivo (computandovi anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica) non superiore a 2.840,51 euro al lordo degli oneri deducibili. Per i figli di età non superiore a ventiquattro anni il limite di reddito complessivo è elevato a 4.000 euro.

Nella Circolare n. 4/2025, l’Agenzia ricorda che la condizione a cui è subordinato l’innalzamento del limite a 2.000€ è da ritenersi rispettata anche qualora il lavoratore dipendente non benefici, in relazione al medesimo figlio, della detrazione fiscale per il figlio a carico, in assenza dei presupposti anagrafici di cui all’articolo 12, comma 1, lettera c), del TUIR.

Le suddette soglie di 1.000,00 o 2.000 euro comprendono sia beni ceduti e servizi prestati al dipendente, sia somme erogate/rimborsate per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico, dell'energia elettrica e del gas, nonché delle spese di affitto prima casa o di interessi mutuo prima casa. Nel caso di superamento della soglia (1.000,00 o 2.000,00 euro), l’intero importo diventa totalmente imponibile sia ai fini previdenziali che fiscali.