Con la Risposta all’interpello 13 maggio 2025 n. 129, l'Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in merito al regime fiscale applicabile ai corrispettivi derivanti dalla costituzione del diritto di superficie.
L’interpello
Il caso di specie riguarda un’associazione sportiva dilettantistica, qualificata come ente non commerciale ex art. 73, comma 1, lett. c), TUIR, che nel 2024 ha ceduto la proprietà di una costruzione già esistente, separatamente dalla proprietà del suolo, ai sensi dell’art. 952, comma 2, cod. civ.
La medesima ha chiesto quale sia il corretto trattamento fiscale dei corrispettivi derivanti dalla cessione della proprietà superficiaria in argomento.
Ciò posto, l'istante chiede se, a seguito delle modifiche apportate dalla legge di bilancio 2024 (legge m. 213/2023) al trattamento fiscale dei corrispettivi derivanti dalla costituzione a titolo oneroso dei diritti reali di godimento, dalla cessione della proprietà superficiaria derivi una plusvalenza di cui all'art. 67, comma 1, lett. b), del TUIR.
Soluzione dele Entrate
Con la risposta all’interpello in esame, per quanto concerne il regime fiscale da applicare ai corrispettivi ricevuti a seguito di cessione del diritto di superficie, l’Agenzia delle Entrate ricorda che l'art. 952 cod. civ., disciplina la costituzione del diritto di superficie, in base al quale il proprietario può costituire il diritto di fare e mantenere al di sopra del suolo una costruzione a favore di altri, che ne acquista la proprietà. Del pari può alienare la proprietà della costruzione già esistente, separatamente dalla proprietà del suolo.
Dal punto di vista fiscale, a decorrere dal 2024, per effetto delle novità introdotte dalla legge di Bilancio 2024 (art. 1, comma 92, legge n. 213/2023), ai corrispettivi derivanti dalla costituzione del diritto di superficie, non si applica più il regime fiscale delle plusvalenze di cui all'art. 67, comma 1, lett. b), del TUIR, trovando un'autonoma disciplina nella successiva lettera h). In particolare, l'art. 67, comma 1, stabilisce che sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente:
" b) le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni..."
" h) i redditi derivanti dalla concessione in usufrutto, dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento (...) di beni immobili...".
Tuttavia, l'art. 71, comma 2, del TUIR, dispone che i predetti redditi sono costituiti dalla differenza tra l'ammontare percepito nel periodo di imposta e le spese specificamente inerenti alla loro produzione.
Peraltro, sempre a seguito delle modifiche operate dalla legge di Bilancio 2024, l’art. 9, comma 5, del TUIR, dispone che, ai fini delle imposte sui redditi, laddove non é previsto diversamente, le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento e per i conferimenti in società.
Pertanto, nel caso in esame, dissentendo dalla soluzione espressa dall’istante (che riteneva che la cessione della proprietà superficiaria in oggetto, consistendo nell'alienazione della costruzione già edificata (art. 952, comma 2, cod. civ.), configuri una mera ''cessione'' della proprietà che ricadrebbe, perciò, nell’art. 67, comma 1, lett. b), del TUIR), l’Agenzia Entrate afferma che il corrispettivo derivante dalla costituzione a titolo oneroso del diritto di superficie oggetto dell'istanza costituisce reddito diverso ai sensi dell'art. 67, comma 1, lett. h), del TUIR determinato secondo i criteri di cui al successivo art. 71, comma 2, del medesimo TUIR.