Con le Risposte a interpelli 9 febbraio 2024, nn. 39, 40 e 341, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in materia di Patent box circa le modalità dichiarative da adottare per fruire del beneficio dopo l'accordo con l'Amministrazione Finanziaria e sulla fruizione della deduzione in ipotesi di accordo aggiuntivo.
Premessa
Si premette che il regime del Patent box negli ultimi anni è stato oggetto di una profonda riscrittura, avviata con il "Decreto Fiscale" (art. 6 D.L. 21 ottobre 2021, n. 146, convertito con modifiche dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215) e proseguita con la legge di Bilancio 2022 (legge 30 dicembre 2021, n. 234), che ne ha determinato la trasformazione da un regime di parziale detassazione del reddito di impresa derivante dall'impiego di alcuni beni intangibili ad un regime di deducibilità fiscale maggiorata dei costi di ricerca e sviluppo riferibili a determinate tipologie di beni immateriali.
In questo contesto, l'Agenzia delle Entrate in data 17 gennaio 2023 ha reso disponibili in consultazione (fino al 3 febbraio 2023) (a) uno schema di Provvedimento recante alcune modifiche al Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate 15 febbraio 2022, n. 48243 e (b) una bozza di circolare finalizzata a fornire i primi chiarimenti sulle finalità della norma e sulle caratteristiche del nuovo regime Patent Box, nonché sulle modalità di fruizione dell'agevolazione.
Ora vengono forniti chiarimenti dall'Agenzia delle Entrate con le Risposte agli interpelli nn. 39, 40 e 41, pubblicati sul sito istituzionale in relazione ai due regimi di Patent box, quello originario, introdotto con la legge 23 dicembre 2014, n. 190 (art. 1, commi da 37 a 45) e quello attualmente in vigore, istituito dall'art. 6 del D.L. 21 ottobre 2021 n 146, che ha contestualmente abolito il precedente.
Si esaminano sommariamente nel prosieguo tali modalità di intervento dell’Amministrazione finanziaria.
Risposta a interpello n. 39/2024: Modalità dichiarative da adottare per fruire del beneficio derivante dal Patent Box successivamente all'accordo con l'Agenzia delle Entrate
Con la risposta all’interpello n. 39/2024, l’Agenzia delle Entrate è tornata ad occuparsi del precedente regime Patent box, di cui all’art. 1, commi 37-45, della legge n. 190/2014, fornendo chiarimenti in merito alle modalità di fruizione del beneficio.
Nel caso di specie, in particolare, nelle more della procedura di ruling avviata a partire dal periodo di imposta 2015 e conclusa con l'accordo di Patent box firmato nel 2018, la società ha determinato il reddito d'impresa secondo le regole ordinarie nei periodi d'imposta dal 2015 al 2018.
La società istante, pur potendo recuperare il beneficio Patent box relativo ai suddetti periodi d'imposta già con la dichiarazione annuale per il periodo d'imposta 2018 o mediante la presentazione, fin da quel momento, di dichiarazioni integrative per i periodi pregressi è rimasto inerte e, ad oggi, non risulta siano state presentate dichiarazioni integrative ai fini dell'IRES.
Ne deriva che, essendo ormai decorsi i termini per integrare le dichiarazioni annuali relative ai periodi d'imposta 2015 e 2016 per una scelta che risulterebbe imputabile all'istante, le relative quote di reddito agevolabile non possono più essere recuperate, non potendo, altresì, alternativamente, confluire nella dichiarazione integrativa relativa al periodo d'imposta 2018, ovvero essere gestite attraverso un'istanza di rimborso ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
Al riguardo, sebbene i relativi chiarimenti forniti al decreto sul Patent box con la Circolare n. 11/E/2016 (emanata in un periodo antecedente alla firma dell'accordo riguardante gli IP dell'istante) consentano la facoltà di scelta tra due alternative modalità di fruizione del beneficio, detta facoltà può essere esercitata, in linea con la consolidata giurisprudenza in materia, nel rispetto del limite dei cd. rapporti esauriti.
La fruizione del beneficio Patent box per i periodi d'imposta 2015 e 2016, mediante la presentazione, nel 2023, delle dichiarazioni integrative relative al periodo in cui si è chiuso l'accordo, infatti, consentirebbe di riposizionare la deduzione in periodi d'imposta non più accertabili, con ciò vanificando l'effetto utile dei termini e degli istituti ordinariamente posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche.
Con riguardo, invece, agli ulteriori periodi d'imposta interessati dall'accordo di ruling, in linea generale (sia ai fini IRES che IRAP, la società non presenterà alcuna dichiarazione integrativa relativa al periodo d'imposta 2019, considerato che in tale periodo l'utilizzo degli intangibili chiesti in agevolazione ha generato una perdita), la società potrà alternativamente adottare i due seguenti comportamenti:
- indicazione di ciascuna delle quote di reddito agevolabile relative ai periodi d'imposta dal 2017 al 2019 nella specifica dichiarazione integrativa relativa ai singoli periodi d'imposta cui tali quote sono correlate;
- indicazione nella dichiarazione integrativa relativa al periodo d'imposta 2018 della quota di reddito agevolabile complessiva che si ottiene sommando le quote di reddito agevolabile relative ai periodi d'imposta 2017 e 2018 in relazione ai quali l'accordo di Patent box produce i suoi effetti, e successiva indicazione nella dichiarazione integrativa relativa al periodo d'imposta 2019 della quota di reddito agevolabile relativa a tale periodo d'imposta.
Riguardo al quesito concernente la possibilità di adottare una diversa modalità di recupero, ai fini IRES ed IRAP, del beneficio derivante dall'accordo di Patent box, giova ricordare, al riguardo, che nella Circolare 11/E/2016 è stato precisato che ''per esigenze di semplificazione si ritiene che la variazione in diminuzione da operare ai fini IRPEF/IRES sia da operare anche ai fini IRAP, senza tener conto della diversa modalità di calcolo del tributo regionale''.
Resta fermo che avendo l'istante dichiarato in sede di documentazione integrativa di aver presentato, nel 2022, dichiarazione integrativa ai fini IRAP relativa al periodo d'imposta 2016 con indicazione della variazione in diminuzione complessiva 20152016, ha posto in essere un comportamento in contrasto con l'interpretazione della disciplina agevolativa qui in esame. Detto errore peraltro ormai non più sanabile spontaneamente dall'istante, non potendo il periodo d'imposta 2016 essere oggetto di una nuova dichiarazione integrativa sarà valutato in sede di controllo della dichiarazione integrativa ai fini IRAP relativa al periodo d'imposta 2016. Al fine di non incorrere nelle conseguenze sostanziali dell'errore commesso, tuttavia, può ritenersi condivisibile la proposta dell'istante di sterilizzarlo omettendo la compilazione della sezione XVII del quadro IS del modello IRAP 2023; per l'effetto il maggior credito emergente dalla dichiarazione integrativa errata non concorrerebbe alla liquidazione dell'imposta, a debito o a credito, risultante dalla dichiarazione 2023, né potrebbe essere utilizzato in compensazione orizzontale con altri debiti d'imposta o contributivi.
Risposta a interpello n. 40/2024: Maggiorazione della deducibilità dei costi di ricerca e sviluppo su determinati beni immateriali
Con la risposta a interpello n. 40 del 2024, l’Agenzia delle Entrate è tornata a occuparsi del nuovo Patent box (art. 6 D.L. n. 146/2021 ('Decreto Patent box), fornendo chiarimenti in merito alla spettanza dell’agevolazione in caso di attività di ricerca e sviluppo svolte da un consorzio.
Nello secifico, con l’interpello in oggetto, la società istante chiede all'Agenzia delle Entrate di confermare che:
- le imprese consorziate non procedano alla sterilizzazione delle spese generate per i costi ribaltati dal consorzio, correlati alla realizzazione di software che possono godere dell'agevolazione Patent box;
- nel caso di registrazione nel corso del 2023 di un software già in uso nel 2021, si possa procedere al recapture dei costi sostenuti negli otto precedenti periodi d'imposta in sede di dichiarazione dei redditi per il periodo d'imposta 2023.
Nella relativa risposta, l'Agenzia delle Entrate precisa che:
- lo schema associativo della società rappresenta uno strumento di cooperazione interaziendale (c.d. consorzio di coordinamento) finalizzato alla riduzione dei costi di gestione delle singole imprese consorziate (ad esempio come nel caso in esame, dividendo i costi dei software necessari alle rispettive imprese) e, pertanto, le imprese consorziate possono fruire dell'agevolazione Patent box, nel rispetto delle disposizioni normative;
- la registrazione presso la Siae non è una condizione necessaria per fruire dell'agevolazione, ma assume rilievo ai fini dell'applicazione del meccanismo premiale, come chiarito nella Circolare n. 5/E/2023. Pertanto, nell'ipotesi in cui un software che già sia in uso, e per il quale si sia già fruito del beneficio Patent box in via ordinaria, venisse registrato in un periodo d'imposta successivo, è consentito l'accesso alla recapture a partire dalla data di registrazione (nella fattispecie di cui trattasi, dal 2023), fermo restando il rispetto delle previsioni normative.
Risposta a interpello n. 41/2024: Modalità di fruizione della deduzione PB in ipotesi di accordo aggiuntivo
La risposta n. 41/2024 riguarda una società che nel 2022 ha sottoscritto un atto di modifica di un accordo di ruling già sottoscritto nel 2019 (per gli anni 2016-2020), che ha determinato il riconoscimento di una maggiore quota di reddito agevolabile limitatamente ai periodi d’imposta 2019 e 2020.
La società interpellante solleva dubbi circa la possibilità di fruire cumulativamente, in base all'art. 4, comma 4, del decreto Patent box, nel periodo di imposta 2022 (anno di sottoscrizione dell'Accordo Modificato) dell'intero importo della deduzione PB incrementale per effetto dell'Accordo Modificato relativa ai periodi d'imposta 2019 e 2020.
Nel caso di specie, l'atto aggiuntivo derivante dall'istanza presentata il 2 dicembre 2019 s'innesta sull'Accordo originario e ne costituisce parte integrante, tuttavia, la relativa efficacia decorre a partire dal periodo d'imposta in cui è sottoscritto (2022) e, in ogni caso, si limita ai periodi di imposta 2019 e 2020. Si determina, dunque, il medesimo assetto in termini di decorrenza dell'efficacia già verificata in tutte quelle ipotesi in cui la sottoscrizione di un accordo con l'Amministrazione finanziaria per la definizione dei metodi e dei criteri di calcolo del contributo economico dei beni agevolabili avvenga in un periodo d'imposta successivo a quello di presentazione dell'istanza di cui all'art. 1, comma 39, della legge n. 190 del 2014.
In considerazione sia tenore letterale dell'art. 4, comma 4, del DM 28 novembre 2017 sia della ratio della disposizione attuativa volta allo scopo ''di consentire l'accesso al beneficio fin dal periodo di imposta in cui è presentata l'istanza di ruling'', in relazione ai periodi d'imposta (2019/2020) interessati dall'accordo di ruling, deve essere consentita all'istante la medesima facoltà originaria di fruizione del beneficio mediante i seguenti metodi alternativi:
- indicazione di ciascuna delle quote di reddito agevolabile relative ai periodi d'imposta 2019 e 2020 mediante la presentazione di dichiarazioni integrative;
- indicazione nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta 2022 della quota di reddito agevolabile complessiva relativa ai periodi d'imposta 2019 e 2020.