Il regime fiscale applicabile ai soci al momento della percezione del dividendo dipende, innanzitutto, dall’individuazione del periodo di formazione dell’utile che costituisce la riserva di rivalutazione oggetto di distribuzione.
L'Agenzia delle Entrate si pronuncia - con la risposta 332 del 9/8/2019 - sul regime di ritenuta ai soci applicabile nel caso di distribuzione di riserve in sospensione di imposta
Il caso presentato
Il caso prospettato all'Agenzia vede una spocietà che aveva rivalutato, ai sensi dell’articolo 15, commi da 16 a 23, del decreto legge 29 novembre 2008, n. 185, un immobile strumentale, pagando la relativa imposta sostitutiva per il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio, ma senza avvalersi della facoltà di affrancare il saldo attivo di rivalutazione.
Nel corso dell’esercizio 2018 (con delibera dell’assemblea dei soci), la società medesima ha distribuito parte della riserva di rivalutazione ai due soci, che sono titolari entrambi di partecipazioni qualificate”.
Nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2018, la società provvederà, al fine di determinare correttamente l’IRES dovuta, ad effettuare una variazione in aumento pari alla riserva di rivalutazione distribuita, al lordo dell’imposta sostitutiva pagata, imputata proporzionalmente alla parte distribuita.
Ma come deve essere tassata la somma distribuita in capo ai soci persone fisiche, che assume la natura di dividendo?
- richiamando l'applicazione del regime transitorio
- oppure senza poter richiamare tale deroga e quidni con l'aliquota del 26% a titolo di imposta?
La risposta dell'Agenzia
Secondo l'Agenzia la riserva in sospensione d’imposta - che, virtualmente, confluisce tra le riserve di utili propriamente dette nel periodo d’imposta in cui si verifica la relativa distribuzione - deve considerarsi formata, ai fini fiscali, con utili prodotti nel medesimo periodo d’imposta.
Tale conslusione determina che:
- la società sconterà un’aliquota impositiva del 24 per cento sul maggior reddito determinato per effetto del verificarsi del presupposto impositivo nel corso del periodo d’imposta 2018, tale per cui gli utili distribuiti dovranno considerarsi formati nel medesimo periodo d’imposta, vale a dire il 2018 (come epraltro prospettato dall'istante).
- Avendo qualificato le riserve come formatesi con utili prodotti, ai fini fiscali, nel corso dell’esercizio 2018, la cui distribuzione è stata deliberata nello stesso esercizio, la società istante dovrà operare una ritenuta a titolo d’imposta del 26 per cento calcolata sull’ammontare della riserva oggetto di distribuzione ai due soci detentori delle partecipazioni qualificate.
Questo ci fa ricordare che ......
La circolare n. 11/E del 19 marzo 2009 , nell’ipotesi in cui il contribuente iscriva in bilancio il maggior valore sui beni senza optare per il riconoscimento fiscale dello stesso, dispone che il saldo attivo risultante dalla rivalutazione, di cui al comma 18 del medesimo articolo 15, non costituisce riserva in sospensione d’imposta. In tale ipotesi “il saldo attivo costituisce, ai fini fiscali, una riserva di utili e come tale è tassato in caso di distribuzione”.
Il suddetto saldo “costituisce, invece, riserva in sospensione di imposta, ai fini fiscali, nell’ipotesi in cui il contribuente abbia optato per dare rilevo anche ai fini fiscali alla rivalutazione, mediante il pagamento dell’imposta sostitutiva”.
Per questa ragione la riserva ai fini fiscali si forma nel 2018, escludendo pertanto l'applicabilità dell'art 1 comma 1006 della legge di bilancio 2018 che recita che "alle distribuzioni di utili derivanti da partecipazioni qualificate in società ed enti soggetti all’imposta sul reddito delle società formatesi con utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, deliberati dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022, continuano ad applicarsi le disposizioni di cui al D.M. 26 maggio 2017”.