Con la Circolare 22 dicembre 2025, n. 15, l’Agenzia delle Entrate fa chiarezza sulle novità introdotte nel corso dell’ultimo anno in materia di rimborsi spese, fornendo un quadro organico delle regole fiscali applicabili alle indennità di trasferta e ai rimborsi, con l’obiettivo dichiarato di semplificare gli adempimenti e ridurre le incertezze interpretative a seguito delle novità apportate dal decreto legislativo n. 192/2024 (decreto delegato IRPEF), dalla legge n. 207/2024 (legge di Bilancio 2025) e dal decreto legge n. 84/2025 (decreto fiscale), in materia di tracciabilità delle spese.
Premessa normativa
Si segnalano, in particolare, le disposizioni in materia di tracciabilità dei pagamenti, introdotte dall’art. 1 del D.L. n. 84/2025 (decreto fiscale, convertito in legge n. 108/2025), che ha circoscritto, in relazione alla determinazione dei redditi di lavoro dipendente e d’impresa, l’obbligo della tracciabilità alle spese sostenute in occasione delle trasferte o missioni in Italia.
Si segnala, altresì, che il decreto fiscale (art. 1, comma 1, lett. c), n. 1), D.L. n. 84/2025) è intervenuto anche sul trattamento delle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea, sostenute nel territorio dello Stato dal lavoratore autonomo e riaddebitate analiticamente al committente, nonché di quelle sostenute direttamente quale committente di incarichi conferiti ad altri lavoratori autonomi e delle medesime spese rimborsate analiticamente ai dipendenti per le trasferte ovvero ad altri lavoratori autonomi per l’esecuzione di incarichi. Lo scopo è di realizzare un coordinamento, sul piano formale e sostanziale, tra le disposizioni sulla tracciabilità dei pagamenti e la nuova disciplina per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, introdotta dall’art. 5 del decreto delegato IRPEF (D.Lgs. n. 192/2024)(tale disposizione si applica per la determinazione dei redditi di lavoro autonomo prodotti a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024, data di entrata in vigore del medesimo D.Lgs. n. 192/2024. Per l'ulteriore modifica incompatibile con l’art. 54 TUIR, a decorrere dal 1° gennaio 2025, e la relativa applicabilità dispone l'art. 1, commi 81, lett. b), 82 e 83, legge n. 207/2024) .
In senso analogo, è stato, altresì, modificato il trattamento fiscale della deducibilità, ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo, delle spese di rappresentanza (v. art. 54-septies, comma 2, TUIR).
Spese per trasferte, missioni e rappresentanza nella determinazione del reddito di lavoro autonomo
L’art. 5 del decreto delegato IRPEF (D.Lgs. n. 192/2024), rubricato «Revisione della disciplina dei redditi di lavoro autonomo», ha riscritto l’art. 54 del TUIR, relativo alla determinazione del reddito di lavoro autonomo, e introdotto gli artt. da 54-bis a 54-octies per disciplinare il reddito di lavoro autonomo con analiticità e completezza, al fine di fornire agli operatori un quadro chiaro dei criteri di determinazione dei componenti positivi e negativi che concorrono alla sua formazione e di rendere la disciplina semplice e coerente dal punto di vista sistematico.
La predetta disciplina è stata oggetto di ulteriori modifiche apportate dal decreto fiscale (D.L. n. 84/2025), in materia di tracciabilità delle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto, mediante taxi e NCC, e di rappresentanza ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo.
Ciò posto, particolare attenzione merita l’intervento correttivo relativo ai lavoratori autonomi, qui di interesse.
Il decreto fiscale n. 84/2025 risolve i problemi di coordinamento normativo emersi dall’art. 1, comma 81, lett. b), della legge n. 207/2024, che aveva introdotto gli obblighi di tracciabilità per gli esercenti arti e professioni basandosi sul previgente testo dell’art. 54 del TUIR, creando evidenti disallineamenti con la normativa attualmente applicabile introdotta dal D.Lgs. 192/2024.
La soluzione adottata dall’art. 1, comma 2, del D.L. n. 84/2025, prevede l’abrogazione dell’art. 1, comma 81, lett. b), della legge n. 207/2024 e l’integrazione delle disposizioni attualmente vigenti.
Viene così chiarito che i rimborsi delle spese sostenute dal professionista per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente al committente, che dal 2025 non sono più imponibili in capo al professionista, torneranno invece a concorrere alla determinazione del reddito di lavoro autonomo qualora i pagamenti non siano eseguiti con strumenti tracciabili (art. 54, comma 2-bis, del TUIR, introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. c), del D.L. n. 84/2025)(tale disposizione si applica anche ai fini IRAP di cui al D.Lgs. n. 446/1997, e alle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all'art. 1 della legge n. 21/1992, sostenute a partire dal periodo di imposta in corso al 18 giugno 2025, ai sensi di quanto disposto, rispettivamente, dall'art. 1, commi 4 e 5, del D.L. n. 84/2025).
Analogamente, le spese che diventano deducibili per il professionista nell’ipotesi di inadempimento del committente (secondo le condizioni dell’art. 54-ter, commi 2-5, del TUIR) rimarranno indeducibili se non sostenute originariamente con strumenti tracciabili.
Ai sensi del comma 5-bis dell’art. 54-ter del TUIR (inserito dall'art. 1 del D.L. n. 84/2025), nei casi disciplinati dai commi 2 e 5 le spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all'art. 1 della legge n. 21/1992, sono deducibili a condizione che i pagamenti siano stati eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall'art. 23 del D.Lgs. n. 241/1997 (tale disposizione si applica anche ai fini IRAP - D.Lgs. n. 446/1997 -, e alle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all'art. 1 della legge n. 21/1992, sostenute a partire dal periodo di imposta in corso al 18 giugno 2025, ai sensi di quanto disposto, rispettivamente, dall'art. 1, commi 4 e 5, del D.L. n. 84/2025).