Il credito così ottenuto è considerato nel suo totale anche ai fini del rispetto dei nuovi limiti di compensazione oltre i 5.000 euro introdotti dal D.L. n. 124/2019.
La questione
In particolare, la domanda posta all’Agenzia delle Entrate nel corso di Telefisco del 30 gennaio 2020, si è così profilata: “Come deve comportarsi un contribuente che ha presentato una dichiarazione integrativa ultrannuale (relativa al 2016 nel corso del 2019) dalla quale emerge un credito Irpef e intenda utilizzarlo a partire dal 2020 per compensare il debito Iva relativo al primo trimestre quando, successivamente alla compensazione orizzontale effettuata, si accorga che, dalla propria dichiarazione dei redditi relativa al 2019, emerge un debito Irpef che, secondo le istruzioni, deve essere compensato preliminarmente con il credito Irpef da integrativa già utilizzato?”.
Rispondendo al quesito, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato che l’obbligo di inserimento nella dichiarazione del periodo d’imposta in cui è stata presentata l’integrativa rappresenta un adempimento che consente la “rigenerazione” del credito pregresso. Di conseguenza, esso diventa un credito relativo al medesimo periodo d’imposta soggetto, in quanto tale, alle nuove regole introdotte dal 2019 per la compensazione in F24.
Il chiarimento interessa il trattamento del credito che emerge da una dichiarazione ultrannuale che in base all’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, è utilizzabile solo a partire dal periodo d’imposta successivo. La norma prevede, inoltre, l’indicazione del credito nel quadro DI del modello dichiarazione relativo al periodo di presentazione dell’integrativa. Per le compensazioni oltre i 5mila euro è necessaria la presentazione della dichiarazione e attendere 10 giorni per l’utilizzo del credito.
La normativa
Si premette che, a seguito della riforma operata con l’art. 5 del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con modificazioni dalla legge 1° dicembre 2016, n. 225, ai sensi dell’art. 2, comma 8, del D.P.R. n. 322/1998, il contribuente, ai sensi può presentare dichiarazione integrativa per rettificare errori o omissioni commessi in sede di presentazione della dichiarazione dei redditi originaria, se da tali errori o omissioni sia derivato un maggior debito (a sfavore) oppure un minor credito (a favore), entro il quinto anno successivo al termine di presentazione della dichiarazione originaria, ovvero entro il termine stabilito per l’accertamento dall’art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (per le dichiarazioni IVA il riferimento per l’individuazione dei termini di accertamento è l’art. 57 del D.P.R. 26 ottobre 1972, 633).
Se dalla dichiarazione integrativa emergono somme a favore del contribuente (maggior credito/minor debito), le stesse possono essere chieste a rimborso con l’integrativa stessa.
Se non viene richiesto il rimborso, laddove l’integrativa venga presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva, i crediti influenzeranno direttamente la stessa sotto forma di credito dell’anno d’imposta precedente.
Se, invece, trattasi di integrativa a favore ”ultrannuale”, si rende necessaria la compilazione del quadro DI, secondo quando disposto dal successivo comma 8-bis dell’art. 2, D.P.R. n. 322/1998, il quale prevede che il credito risultante dalla dichiarazione integrativa “a favore del contribuente”, derivante dal minore debito o dal maggiore credito d’imposta, presentata oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo (c.d. integrativa “ultrannuale”):
- deve essere indicato nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa, se non chiesto a rimborso nell’integrativa stessa;
- può essere utilizzato in compensazione nel modello F24, ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 (c.d. compensazione “esterna”, detta anche orizzontale, che consiste nella compensazione tra debiti e crediti di diversa natura e risultanti nei confronti di diverse tipologie di Enti; tale compensazione viene effettuata mediante la presentazione obbligatoria del modello F24), ma solo per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata l’integrativa (tale limite non si applica qualora il credito derivi dalla correzione di errori contabili di competenza).
Ad esempio, se la dichiarazione integrativa, relativa all'anno 2016, è presentata nel corso del 2019, il relativo credito deve essere indicato nella dichiarazione relativa all'anno 2019, presentata nel 2020).
Nella risposta fornita a Telefisco dall’Agenzia delle Entrate, è stato affermato che:
- l’indicazione del credito nella dichiarazione relativa all’anno in cui è stata presentata l’integrativa ultrannuale “è resa obbligatoria per consentire la rigenerazione del credito stesso e, quindi, la sua disponibilità per il pagamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa”;
- “la rigenerazione del credito pregresso si compie attraverso la sua partecipazione alla liquidazione della corrispondente imposta dovuta per l’anno corrente”;
- “se il risultato della liquidazione è un’eccedenza d’imposta a credito, tale eccedenza può essere, eventualmente, utilizzata in compensazione esterna per il pagamento di debiti relativi ad altre imposte”.
In tal modo, viene ribadita la necessità che il credito derivante dall’integrativa “ultrannuale” debba essere preliminarmente utilizzato in compensazione “interna” (la compensazione interna, detta anche verticale, consiste nel portare in diminuzione di un debito corrispondente a una determinata imposta un credito relativo alla stessa imposta) con l’imposta dovuta per l’anno in cui è stata presentata l’integrativa.
La rigenerazione del credito pregresso
La rigenerazione del credito, ha sottolineato l’Agenzia delle Entrate, si effettua attraverso la sua partecipazione alla liquidazione della corrispondente imposta dovuta per l’anno corrente. Se il risultato della liquidazione è un credito, tale eccedenza potrà essere utilizzata in compensazione esterna per il pagamento di debiti relativi ad altre imposte.
Al riguardo si ricorda che, in base all'art. 17 del D.Lgs. n. 241/1997, aggiornato dall'art. 3 del D.L. 26 ottobre 2019, n. 124, convertito con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, le eccedenze d'imposta a credito maturate a partire dal periodo d'imposta 2019 possono essere utilizzate in compensazione esterna, per importi superiori a 5mila euro annui, non prima che siano trascorsi dieci giorni dalla data di presentazione della dichiarazione da cui emerge il credito.
Ne segue che, come evidenziato nella risposta dell’Agenzia, i crediti maturati nel 2019 possono essere utilizzati in compensazione “esterna” nel modello F24:
- per importi superiori a 5.000 euro annui, “non prima che siano trascorsi dieci giorni dalla data di presentazione della dichiarazione da cui emerge il credito”; anche se dalla risposta dell’Agenzia sembra che debbano passare dieci giorni dalla presentazione della dichiarazione, la norma stabilisce che la compensazione “può essere effettuata a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione”, che deve essere munita del visto di conformità di cui all’art. 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147)(salvo beneficiare dell’esonero in base al regime premiale ISA);
- per importi fino a 5.000 euro, anche prima della presentazione della dichiarazione; in tal caso, è stato precisato che qualora si verifichi, in sede di successiva predisposizione della dichiarazione, che il credito utilizzato non è effettivamente spettante, sarà necessario procedere al suo riversamento, ricorrendo al ravvedimento operoso di cui all’art. 13 D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.
Per quanto riguarda la nozione di “debiti maturati” a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa, dalla risposta in esame si evince che occorre fare riferimento al momento in cui scade il termine di versamento (esempio, debiti relativi all’anno 2019 scadenti nel 2020) e non, invece, all’anno di competenza del tributo, come indicato nel modello F24.