Ai fini della compensazione orizzontale del credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale, occorre distinguere a seconda che l’eccedenza detraibile sia o meno superiore a 5.000 euro, in quanto solo per il credito IVA utilizzato in compensazione orizzontale per un importo superiore a 5.000,00 euro annui è previsto l’obbligo della preventiva presentazione della dichiarazione IVA con apposizione del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa dell’organo di controllo contabile.
In via preliminare all’analisi dei requisiti previsti per la compensazione orizzontale, si ricorda che il limite monetario di 5.000 euro è riferito all’anno di maturazione del credito IVA ed è calcolato distintamente per ciascuna tipologia di credito IVA, annuale o trimestrale, anche se i crediti sono relativi alla medesima annualità. Tale limite non comprende i crediti IVA che, in tutto o in parte, siano utilizzati in compensazione verticale, cioè con i versamenti IVA.
Ai sensi dell’art. 17, comma 2-ter, del DLgs. n. 241/1997, l’utilizzo in compensazione del credito IVA per un importo superiore a quello previsto dalle disposizioni che stabiliscono il limite massimo dei crediti compensabili orizzontalmente comporta lo scarto del Modello F24.
Crediti IVA di importo superiore a 5.000 euro
La dichiarazione IVA, dalla quale emerge un credito di importo superiore a 5.000,00 euro da utilizzare in compensazione nel Modello F24, deve recare l’apposizione del visto di conformità da parte di un soggetto abilitato (es. dottore commercialista, esperto contabile o consulente del lavoro), oppure la sottoscrizione del soggetto di controllo contabile (collegio sindacale, revisore contabile o società di revisione iscritti nell’apposito registro), che attesti la verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione.
Il limite monetario di 5.000,00 euro è aumentato a 50.000,00 euro per le start-up innovative, di cui all’art. 25 del D.L. n. 179/2012, per il periodo di iscrizione nella sezione speciale del Registro delle imprese.
Ai sensi dell’art. 17, comma 1, del DLgs. n. 241/1997, come modificato dal D.L. n. 50/2017, la compensazione del credito IVA per un importo superiore a 5.000,00 euro annui è subordinata alla previa presentazione della dichiarazione IVA da cui il credito emerge.
Il D.L. n. 50/2017 ha modificato anche il termine iniziale di presentazione del Modello F24 riportante la compensazione del credito IVA, essendo previsto che quest’ultima – se effettuata per un importo superiore a 5.000,00 euro annui – può essere eseguita a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione da cui emerge il credito stesso, quando nella previgente disciplina la compensazione era ammessa dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione.
Crediti IVA non superiori a 5.000 euro
Sono esclusi dall’obbligo di apposizione del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa dell’organo di controllo contabile i crediti IVA utilizzati in compensazione orizzontale per un importo non superiore a 5.000,00 euro annui.
La compensazione, per tali crediti, può essere effettuata dal giorno successivo alla chiusura del periodo d’imposta di maturazione.
Modalità di presentazione del Modello F24
Ai fini della compensazione del credito IVA, il D.L. n. 50/2017 ha eliminato il limite, pari a 5.000,00 euro annui, oltre il quale era obbligatorio utilizzare, per la presentazione del Modello F24, i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate (Entratel o Fisconline).
Ne consegue che i titolari di partita IVA devono utilizzare i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate per tutte le compensazioni dei crediti IVA, anche se non superiori a 5.000 euro annui.
Visto di conformità
L’art. 35 del DLgs. n. 241/1997 definisce i soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità sulla dichiarazione, vale a dire:
- i responsabili dell’assistenza fiscale dei CAF-imprese o dei CAF-dipendenti;
- gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti e degli esperti contabili e in quelli dei consulenti del lavoro;
- gli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria.
Ai fini del rilascio del visto di conformità, i soggetti di cui sopra, esclusi i responsabili dei CAF, devono:
- stipulare una polizza assicurativa della responsabilità civile;
- effettuare un’apposita comunicazione alla Direzione Regionale delle Entrate territorialmente competente, finalizzata all’iscrizione dei soggetti in un elenco.
Come precisato dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28 del 25 settembre 2014 (§ 4), per il rilascio del visto di conformità, il professionista deve stipulare una polizza assicurativa per la responsabilità civile avente specifici requisiti:
- la copertura assicurativa deve riferirsi alla prestazione dell'assistenza fiscale mediante apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni, ai sensi dell’art. 35 del DLgs. n. 241/1997, senza alcuna limitazione della garanzia ad un solo specifico modello di dichiarazione;
- il massimale della polizza deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciate, e comunque, non deve essere inferiore ad euro 1.032.913,80.
- la copertura assicurativa non deve contenere franchigie o scoperti, in quanto non garantiscono la totale copertura degli eventuali danni subiti dal contribuente, salvo il caso in cui la società assicuratrice si impegni espressamente a risarcire il terzo danneggiato, riservandosi la facoltà di rivalersi successivamente sull'assicurato per l'importo rientrante in franchigia;
- la polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori commessi nel periodo di validità della polizza stessa, il totale risarcimento del danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del contratto, indipendentemente dalla causa che ha determinato la cessazione del rapporto assicurativo.
Il professionista che svolge l’attività nell’ambito di uno studio associato può anche utilizzare, quale garanzia, la polizza assicurativa stipulata dallo studio medesimo per i rischi professionali, purché la stessa preveda un’autonoma copertura a garanzia dell’attività prestata dai singoli professionisti e rispetti le condizioni sopra richiamate.
Anche in questo caso, il massimale della polizza assicurativa dovrà essere non inferiore ad euro 1.032.913,80 e, comunque, adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciate dai professionisti associati che hanno inviato la comunicazione alla D.R.E.
Il professionista che si avvale di una società di servizi può utilizzare la polizza assicurativa stipulata dalla società, a condizione che nella polizza assicurativa vengano indicate le generalità dei singoli professionisti che intendano avvalersene, ferme restando le valutazioni circa l'inerenza del costo ai fini della deducibilità dal reddito d'impresa della società.
Alla scadenza la polizza assicurativa deve essere rinnovata, garantendone la continuità. Il professionista deve pertanto verificare che la data di validità del rinnovo o la stipula del nuovo contratto assicurativo coincidano con il giorno di scadenza del contratto precedente.
Regime sanzionatorio
Il D.L. n. 50/2017 ha previsto uno specifico regime sanzionatorio per contrastare:
- l’utilizzo in compensazione orizzontale dei crediti IVA in violazione dell’obbligo di apposizione del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa dell’organo di controllo contabile;
- l’apposizione del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa da parte di soggetti non abilitati.
L’Agenzia delle Entrate procede con il recupero dei crediti utilizzati in violazione della normativa e dei relativi interessi, irrogando la sanzione, pari al 30% del credito utilizzato, ex art. 13, comma 4, del DLgs. n. 471/1997.
Per effetto delle modifiche operate dall’art. 3, comma 4, del D.L. n. 50/2017, nei casi di utilizzo in compensazione dei crediti IVA esistenti in violazione degli obblighi previsti in materia di visto di conformità, l’importo corrispondente al credito d’imposta indebitamente compensato non può essere ridotto, in sede di versamento, mediante l’utilizzo di altri crediti d’imposta facenti capo al contribuente, nelle ipotesi sia di emissione dell’avviso di recupero, sia di iscrizione a ruolo.